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REGIME DI CASSA PER LE IMPRESE MINORI IN CONTABILITA

REGIME DI CASSA PER LE IMPRESE MINORI IN CONTABILITA’ SEMPLIFICATA

 

A partire dal periodo d’imposta 2017, sono operative le nuove regole di determinazione della base imponibile Irpef e Irap per le imprese minori in contabilità semplificata. (articolo 1, commi da 17 a 23, legge 232/2016 – Circ. 11/2017)  

I soggetti interessati dalle nuove regole

Il regime di contabilità semplificata e’ riservato alle imprese minori (art. 18, Dpr 600/1973) ovvero:

  • persone fisiche che esercitano imprese commerciali
  • imprese familiari e aziende coniugali
  • società di persone commerciali (Snc e Sas)
  • società di armamento e società di fatto
  • enti non commerciali (con riferimento all’attività commerciale eventualmente esercitata)

qualora i ricavi percepiti (imputati per cassa) in un anno ovvero conseguiti (rilevanti per competenza) nell’esercizio precedente a quello di ingresso nel regime semplificato non abbiano superato l’ammontare di 400mila euro, per le imprese aventi a oggetto prestazioni di servizi, ovvero di 700mila euro, per le imprese aventi a oggetto altre attività.  

Il calcolo del reddito nel regime semplificato per cassa

Non è un regime di cassa puro, bensì un regime misto cassa/competenza.

Il reddito delle imprese minori è determinato quale differenza tra ammontare dei ricavi/proventi percepiti nel periodo d’imposta e spese sostenute nello stesso periodo, con alcune eccezioni.

Componenti che rilevano secondo il criterio di cassa

  • Acquisto di merci destinate alla rivendita, beni impiegati nel processo produttivo o incorporati nei servizi, nonché materiali di consumo;
  • Utenze;
  • Spese condominiali;
  • Imposte comunali deducibili;
  • Assicurazioni;
  • Interessi passivi;
  • Spese di rappresentanza, nel limite previsto dall’art. 108, co. 2, del Tuir.

 Componenti che rilevano secondo il criterio di competenza

Concorrono alla formazione del reddito delle imprese minori secondo il criterio di competenza i seguenti componenti positivi:

  • ricavi da assegnazione dei beni ai soci o destinazione degli stessi a finalità estranee all’esercizio dell’impresa
  • proventi derivanti da immobili che non costituiscono beni strumentali per l’esercizio dell’impresa né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa (“immobili patrimoniali”)
  • plusvalenze e sopravvenienze attive
  • redditi determinati forfettariamente per le attività di allevamento di animali (oltre il limite previsto dall’articolo 32, comma 2, lettera b, Tuir).

Componenti negativi deducibili secondo gli ordinari criteri previsti dal Tuir:

  • minusvalenze e sopravvenienze passive
  • quote di ammortamento di beni materiali, anche a uso promiscuo, e immateriali
  • canoni di leasing
  • perdite di beni strumentali e perdite su crediti
  • accantonamenti di quiescenza e previdenza
  • spese per prestazioni di lavoro
  • oneri di utilità sociale
  • spese relative a più esercizi
  • oneri fiscali e contributivi
  • interessi di mora.

Rimanenze finali e le esistenze iniziali di merci

Non assumono più rilevanza le rimanenze di magazzino, i lavori in corso su ordinazione di durata sia infrannuale sia ultrannuale e titoli Le rimanenze includono gli acquisiti di merci destinate alla rivendita e di beni impiegati nel processo produttivo.

Costi per contratti da cui derivano corrispettivi periodici

Sono deducibili nel momento di sostenimento della spesa. Per l’individuazione del momento in cui i ricavi e i proventi si considerano percepiti e le spese sostenute, la circolare rinvia alla regole previste per i redditi di lavoro autonomo.

Componenti non deducibili dal reddito delle imprese minori

Per i seguenti componenti negativi la deducibilità  e’ esclusa per le imprese minori (indipendentemente dal regime):

  • spese e altri componenti negativi relativi a immobili patrimoniali
  • accantonamenti, diversi da quelli di quiescenza e previdenza
  • remunerazione dovuta relativamente ai contratti di associazione in partecipazione, al contratto di cointeressenza agli utili di un’impresa senza partecipazione alle perdite e al contratto con il quale un contraente attribuisce la partecipazione agli utili e alle perdite della sua impresa, senza il corrispettivo di un determinato apporto.

Le regole per il cambio di regime per evitare salti o duplicazioni d’imposta

La regola generale vuole che “i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito d’impresa adottato, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito degli anni successivi”.

Pertanto, ove un componente reddituale, per il quale sia mutato il criterio di imputazione temporale in occasione del cambio di regime, abbia già concorso alla determinazione del reddito in applicazione delle regole previste dal regime di “provenienza”, lo stesso non concorrerà alla formazione del reddito dei periodi di imposta successivi, ancorché si siano verificati i presupposti di imponibilità/deducibilità previsti dal regime di “destinazione”.

Allo stesso modo, i componenti reddituali che non abbiano concorso alla determinazione del reddito in applicazione delle regole previste dal regime di “provenienza”, concorreranno alla formazione del reddito dei periodi di imposta successivi ancorché non si siano verificati i presupposti di imponibilità/deducibilità previsti dal regime di “destinazione”. Per individuare la corretta imputazione temporale di tali componenti reddituali, è necessario far riferimento alle regole vigenti nel regime di “provenienza”.

Acconti - Inoltre, nell’ipotesi in cui siano stati corrisposti acconti (fiscalmente irrilevanti nel regime di provenienza), gli stessi concorrono a formare il reddito nel periodo di imposta in cui si realizzano i presupposti di imputazione temporale previsti dal regime di provenienza.

Prospetto extracontabile

E’ opportuno che l’impresa mantenga evidenza extra-contabile dei componenti reddituali che, in forza del mutamento di criterio, non concorrono alla formazione del reddito dei periodi d’imposta in regime di cassa in quanto hanno già concorso alla determinazione del reddito in applicazione delle regole previste dal regime di “provenienza” (di competenza), e viceversa.

La gestione delle rimanenze

Per il primo periodo di imposta di applicazione del nuovo regime, le rimanenze finali (di merci e di lavori in corso su ordinazione di durata infrannuale sia quelle di lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale nonché le rimanenze dei titoli )che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il principio della competenza sono portate interamente in deduzione del reddito del primo periodo di applicazione del regime.

L’Agenzia precisa che tale disposizione opera non solo in sede di prima applicazione del regime, (da semplificata/competenza a semplificata/regime di cassa, ma anche nel caso di passaggio dal regime di contabilità ordinaria a quella semplificata/ regime di cassa.

Qualora con riferimento alle merci in rimanenza non sia stato effettuato il relativo pagamento, le stesse rilevano come esistenze iniziali e si applicano le ordinarie regole di competenza previste dal Testo unico. A tal fine, è necessario redigere un prospetto iniziale delle attività e passività esistenti alla data del 1° gennaio dell’anno in cui si applica il regime di contabilità ordinaria, in cui, con specifico riferimento alla valorizzazione del magazzino, è necessario evidenziare l’eventuale disallineamento tra il valore delle esistenze iniziali e il costo fiscalmente riconosciuto delle stesse.  

Modalità di determinazione della base imponibile Irap

Le nuove regole si applicano anche con riferimento alla base imponibile Irap.

Per il primo anno di adozione del nuovo regime, la base imponibile Irap deve essere ridotta dell’importo delle rimanenze finali che hanno concorso al calcolo del valore della produzione netta nell’esercizio precedente secondo il principio della competenza.

I ricavi, i compensi e le spese che hanno concorso alla determinazione del reddito, in base alle regole del regime adottato prima del passaggio al nuovo regime, non assumono rilevanza nella determinazione della base imponibile Irap degli esercizi successivi.

Le nuove disposizione non interessano gli enti non commerciali per i quali la base imponibile Irap è determinata per presa diretta dal bilancio.  

I nuovi adempimenti contabili

Per le imprese interessate dall’applicazione del nuovo regime sono previste novità anche per ciò che concerne gli adempimenti contabili (nuovo articolo 18, Dpr 600/1973).  

Registro degli incassi e dei pagamenti

Le imprese minori, fermo restando l’istituzione dei registri Iva obbligatori, istituiscono appositi registri degli incassi e dei pagamenti, in cui annotare, in ordine cronologico, rispettivamente, i ricavi incassati e i costi effettivamente sostenuti.

Per i ricavi, è previsto che debbano essere annotati, cronologicamente:

  • l'importo
  • le generalità, l’indirizzo e il comune di residenza anagrafica di chi effettua il pagamento (la circolare, peraltro, chiarisce che tale obbligo di annotazione può essere assolto anche mediante l’indicazione del codice fiscale del cliente)
  • gli estremi della fattura o di altro documento emesso (ad esempio, il documento che comprovi l’effettuazione della prestazione per le operazioni non considerate ai fini Iva cessioni di beni ovvero prestazioni di servizi).

Con riferimento alla registrazione dei costi, devono essere annotati cronologicamente quelli effettivamente sostenuti nell’esercizio (indicando le informazioni di cui al secondo e terzo punto dell’elenco precedente).

Quanto ai termini di registrazione, infine, trattandosi di scritture cronologiche, si ritiene applicabile la regola secondo cui “le registrazioni nelle scritture cronologiche e nelle scritture ausiliarie di magazzino devono essere eseguite non oltre 60 giorni” dal momento in cui l’operazione assume rilevanza, ossia dall’incasso del ricavo o dal pagamento della spesa.

I componenti positivi e negativi diversi da quelli che concorrono alla determinazione del reddito con il criterio di cassa devono essere annotati negli stessi registri entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.

Registri Iva integrati

Come per il passato, le imprese minori possono utilizzare i registri Iva anche ai fini delle imposte sul reddito, annotando separatamente le operazioni non soggette a registrazione ai fini Iva ed effettuando, nel contempo, le annotazioni necessarie a dare rilevanza ai mancati incassi e pagamenti nell’anno di registrazione del documento contabile ai fini dell’imposta sul valore aggiunto.

Alle imprese minori, inoltre, è consentito, esprimendo una specifica opzione, non annotare su tali registri gli incassi e i pagamenti. In tal caso, tuttavia, opera una presunzione assoluta secondo cui il ricavo si intende incassato e il costo pagato alla data di registrazione del documento contabile ai fini Iva.  

Soggetti che applicano regimi Iva speciali

Il legislatore non ha esplicitamente escluso coloro che applicano i regimi speciali Iva dal regime di determinazione del reddito in esame (agenzia di viaggio, regime del margine, ventilazione dei corrispettivi).  

Soggetti non obbligati alla tenuta dei registri Iva

I soggetti che esercitano un’attività per la quale l’Iva è assolta a monte da chi intraprende l’iniziativa economica (“Iva monofase”) come, ad esempio, tabaccai o distributori e rivenditori di prodotti editoriali e che, conseguentemente, sono esonerati dagli adempimenti formali relativi alla fatturazione, registrazione, liquidazione, certificazione dei corrispettivi, non essendo obbligati alla tenuta dei registri Iva, devono registrare gli incassi e i pagamenti negli appositi registri degli incassi e dei pagamenti (articolo 18, comma 2, Dpr 600/1973).

Tali soggetti, che in base a quanto previsto dal vecchio articolo 18 erano tenuti ad annotare in un apposito registro l’ammontare globale delle entrate e delle uscite relative a tutte le operazioni effettuate nella prima e nella seconda metà di ogni mese, possono, in un’ottica di semplificazione, continuare ad annotare gli incassi e i pagamenti con le medesime modalità, senza, quindi, indicazione degli elementi contemplati dall’attuale formulazione della medesima disposizione (comma 2). Tuttavia, laddove svolgano altre attività soggette all’imposta sul valore aggiunto, possono annotare distintamente nei registri Iva anche le operazioni non soggette all’imposta.  

Opzione per la tenuta dei registri Iva senza separata indicazione degli incassi e dei pagamenti

La disciplina del regime di cassa consente al contribuente, che ha scelto di utilizzare i soli registri Iva, di non effettuare a fine anno le annotazioni dei mancati incassi e pagamenti, esercitando una specifica opzione, vincolante per almeno un triennio, in base alla quale il ricavo si intende incassato e il pagamento effettuato alla data di registrazione del documento contabile. In tal caso, peraltro, rimane fermo l’obbligo di separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini Iva. La circolare chiarisce che l’opzione:

  • può essere esercitata da tutti i soggetti Iva, a prescindere dal regime applicato (ad esempio, autotrasportatori)
  • è tuttavia esclusa per coloro che effettuano operazioni fuori campo Iva e che non sono tenuti agli adempimenti contabili ai fini dell’imposta (ad esempio, soggetti residenti nei comuni di Livigno e Campione d’Italia).

L’opzione che, come detto, è vincolante per almeno un triennio, si desume dal comportamento concludente del contribuente o dalle modalità di tenuta delle scritture contabili. Il contribuente è, tuttavia, tenuto a comunicarla nella prima dichiarazione annuale Iva da presentare successivamente alla scelta operata.  

Entrata e uscita dal regime di cassa - opzioni

Il regime di cassa è quello naturale per le “imprese minori”, pertanto la sua applicazione non è subordinata a una manifestazione di volontà del contribuente.

Coloro che intraprendono l’esercizio di un’impresa commerciale, quindi, qualora ritengano di percepire ricavi per un ammontare, ragguagliato ad anno, non superiore ai limiti stabiliti dalle disposizioni in commento, possono, per il primo anno, tenere la contabilità semplificata. Tale possibilità non è subordinata ad alcuna comunicazione all’Amministrazione finanziaria.

Possono accedere al regime in esame anche i soggetti il cui regime naturale è quello forfetario (articolo 1, commi 54-89, legge 190/2014). Tali contribuenti, tuttavia, devono a tal fine esprimere una specifica opzione. Ciò avviene mediante comportamento concludente e successiva comunicazione nella dichiarazione annuale Iva.

Il regime effettivamente prescelto (regime semplificato delle imprese minori o, in alternativa, il regime di contabilità ordinaria) si evince dalla sua concreta applicazione.

L’uscita dal regime di cassa avviene per superamento dei limiti previsti ovvero a seguito di opzione per il regime ordinario.

Alla medesima comunicazione sono tenuti i soggetti che adottano il regime di contabilità semplificata ed esercitano l’opzione per tenere i registri Iva senza operare annotazioni relative a incassi e pagamenti (articolo 18, comma 5, Dpr 600/1973).

Infine, coloro che sono esonerati dalla presentazione della dichiarazione annuale Iva, in quanto effettuano solo operazioni esenti, comunicano l’opzione presentando il quadro VO unitamente alla dichiarazione dei redditi.  

Imprese che passano dal regime semplificato al regime ordinario

L’opzione per la contabilità ordinaria, con vincolo triennale, ha effetto dall’inizio del periodo di imposta nel corso del quale la scelta è effettuata fino a quando non è revocata, e si esercita per comportamento concludente, dandone comunicazione con il quadro VO della dichiarazione Iva.

Redazione dell’inventario iniziale

Le imprese minori che intendono optare per il regime di contabilità ordinaria devono redigere l’apposito “prospetto delle attività e passività” di cui all’articolo di cui all’articolo 1 del Dpr 16 aprile 2003, n. 126 . Detto articolo dispone che, “Nei casi di passaggio dal regime di contabilità semplificata a quello di contabilità ordinaria, le attività e le passività esistenti all'inizio del periodo di imposta sono valutate con i criteri di cui al decreto del Presidente della Repubblica 23 dicembre 1974, n. 689, e riportate sul libro degli inventari o su apposito prospetto da redigere entro il termine della presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta precedente.”.

La norma di riferimento dispone, quindi, che il prospetto – da esibire a richiesta degli Uffici - va solo redatto, e non più vidimato o bollato, entro i termini di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta precedente, applicando i criteri di valutazione delle singole poste indicati nel Dpr n. 689 del 1974. (Risposte al Videoforum 2018)

Opzione per il regime di contabilità ordinaria per le imprese minori – Art. 18, comma 8, d.P.R. n. 600 del 1973

Rigo VO20, la casella 1 deve essere barrata dalle imprese che hanno esercitato per il 2017 l’opzione per il regime di contabilità ordinaria (Istruzioni Iva 2018).

L’opzione è vincolante almeno per un triennio, trascorso il quale si rinnova tacitamente per ciascun anno successivo, e resta valida fino a revoca (cfr. par. 6.6 della circolare n. 11/E del 13 aprile 2017).

La casella 2 deve essere barrata dalle suddette imprese minori che intendono comunicare la revoca dell’opzione esercitata.

L’adesione al detto regime di contabilità ordinaria si desume dalla modalità di tenuta delle scritture contabili, ai sensi del comma 1, del D.P.R. 442/1997.

Opzioni precedentemente espresse

La circolare, infine, fornisce un importante chiarimento con riguardo ai soggetti che nel 2016 (quindi, prima dell’entrata in vigore della nuova disciplina) hanno optato per il regime di contabilità ordinaria. Costoro, infatti, dal 1° gennaio 2017, possono revocare la scelta effettuata e accedere al regime di cassa.

Coloro che, invece, intendono continuare ad applicare il regime di contabilità ordinaria non devono effettuare alcuna opzione, intendendosi tacitamente rinnovata per un anno. Peraltro, tenuto conto che i chiarimenti relativi al regime semplificato sono resi in corso d’anno, coloro che per il 2017 hanno tacitamente rinnovato l’opzione per la contabilità ordinaria, possono revocare nel 2018 la scelta operata per applicare il regime semplificato.

Infine, coloro che hanno optato per il regime semplificato, pur avendo i requisiti per applicare il regime forfetario, possono revocare la scelta effettuata e applicare il regime forfetario dal 1° gennaio 2017.  

Registri ai fini IVA senza operare annotazioni relative a incassi e pagamenti,

Dichiarazione Iva - rigo VO26, la casella 1 deve essere barrata dalle imprese minori che si sono avvalse della facoltà di tenere i registri ai fini IVA senza operare annotazioni relative a incassi e pagamenti, fermo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini della suddetta imposta. In tal caso, per finalità di semplificazione si presume che la data di registrazione dei documenti coincida con quella in cui è intervenuto il relativo incasso o pagamento (art. 18, comma 5, del d.P.R. n. 600 del 1973).

L’opzione è vincolante per un triennio ed è valida fino a revoca.